Réduction de cotisations salariales sur les heures supplémentaires : une instruction apporte des précisions et lève le mystère de la CSG

Dans une instruction du 29 mars 2019 comportant 21 questions/réponses, la Direction de la sécurité sociale apporte des précisions sur des points restés flous concernant la réduction de cotisations salariales sur les heures supplémentaires et complémentaires, en vigueur depuis le 1er janvier 2019. Elle précise en particulier que la CSG calculée sur la rémunération exonérée d’impôt est intégralement non-déductible.

La loi de financement de la sécurité sociale (LFSS) pour 2019 puis la loi MUES ont mis en place, pour les périodes courant à compter du 1er janvier 2019, une réduction de cotisations salariales sur la rémunération des heures supplémentaires, des heures complémentaires des salariés à temps partiel et, pour les salariés en forfait jours, des jours travaillés au-delà de 218 jours par an dans les conditions prévues par le code du travail

L’instruction du 29 mars 2019 détaille, sous forme de 21 « questions-réponses », les principales modalités d’application de la réduction (heures supplémentaires structurelles, sort des heures supplémentaires en partie compensée par un repos compensateur de remplacement, etc.).

Nous faisons ci-après un focus sur 5 points clefs de l’instruction, étant entendu que les lecteurs peuvent retrouver l’intégralité de l’instruction en lien en bas de cet article.

Un exemple de bulletin de paye, élaboré par nos soins, est également proposé.

La CSG due sur les rémunérations exonérées d’impôt est non-déductible

Une question taraudait les services paye depuis le mois de janvier : celle de la déductibilité de la CSG calculée sur la rémunération des heures supplémentaires et complémentaires exonérées d’impôt

Réponse est désormais apportée, puisqu’il est officiellement indiqué que la CSG due sur la rémunération des heures supplémentaires et complémentaires exonérées d’impôt sur le revenu est intégralement non-déductible du revenu imposable. Pour arriver à cette solution, l’administration considère que ces rémunérations sont à la fois exonérées d’impôt sur le revenu et, « en pratique », de cotisations sociales salariales, même si la chose peut prêter à discussion en l’état des textes (une réduction de cotisations n’est pas une exonération).

Des précisions complémentaires doivent être prochainement apportées dans le cadre d’une instruction fiscale publiée au BOFiP (Q/R n° 21).

Le salarié a donc en pratique exactement le même net imposable que sans heures supplémentaires, le privant par conséquent d’un « effet d’aubaine » avec un net imposable inférieur s’il y avait eu déductibilité partielle de la CSG.

Concrètement, il faudra suivre les cumuls de rémunérations exonérées d’impôt, puisqu’une fois la limite d’exonération fiscale de 5 000 € dépassée, la CSG redeviendra déductible pour 6,8 points. On imagine que l’administration fiscale précisera dans sa propre instruction les modalités d’appréciation de la limite de 5 000 € (nets ? bruts ? autre ?).

Heures supplémentaires dont la période de comptabilisation a commencé́ en 2018 et s’est achevée en 2019

Les heures supplémentaires dont la rémunération est exonérée doivent avoir été réalisées à compter de 2019. Dès lors, la question se posait de savoir dans quelles conditions ces heures pouvaient être éligibles à l’exonération lorsque leur période de comptabilisation avait commencé en 2018 et s’était achevée en 2019.

En effet, il existe différentes modalités d’organisation de la durée de travail, qui peuvent prévoir un décompte des heures réalisées sur une période supérieure à la semaine (ex. : annualisation du temps de travail, forfaits annuels, accords de modulation).

Dès lors, il est précisé que l’exonération est appliquée à l’ensemble des heures décomptées en 2019, y compris si des heures supplémentaires sont décomptées à l’issue d’une période de référence commencée en 2018 et achevée en 2019.

En particulier, si la période de décompte est hebdomadaire, l’ensemble des heures supplémentaires ou complémentaires réalisées sur la semaine du lundi 31 décembre 2018 au dimanche 6 janvier 2019 sont éligibles à l’exonération (Q/R n° 4).

Autre exemple : pour un salarié soumis à un accord d’aménagement du temps de travail sur une période de référence de 12 semaines, la dernière période de l’année civile allant du lundi 19 novembre 2018 au dimanche 10 février 2019, si 21 heures supplémentaires sont décomptées à l’issue de cette période, la totalité de ces 21 heures bénéficient de l’exonération.

Heures supplémentaires d’une période de travail supérieure au mois décomptées en une seule fois

Il peut arriver que des heures supplémentaires d’une période de travail supérieure au mois décomptées en une seule fois (ex. : annualisation du temps de travail) donnent lieu à̀ un montant de réduction supérieur aux cotisations d’assurance vieillesse de base, sur lesquelles la réduction est imputable.

Que devient la fraction excédentaire ?

Elle n’est pas perdue pour le salarié : le montant de l’exonération peut être imputé si nécessaire sur les cotisations dues au titre des périodes d’activité postérieures (Q/R n° 18).

Taux de la réduction pour les salariés payés au-dessus du plafond mensuel de la sécurité sociale

Lorsque la rémunération excède le plafond de la sécurité sociale, la rémunération versée au titre des heures supplémentaires ouvre droit à la réduction de cotisations salariales à hauteur des cotisations d’assurance vieillesse et de retraite complémentaire dues, dans la limite de 11,31 % (taux maximal autorisé par le décret).

Toutefois, il est précisé que dans la mesure où les taux de cotisations salariales d’assurance vieillesse ne sont pas identiques pour la part de la rémunération inférieure et la part de la rémunération excédant le plafond, il convient de calculer l’exonération en fonction du taux moyen de cotisations salariales d’assurance vieillesse applicable sur l’ensemble de la rémunération.

Ce taux moyen peut être calculé en rapportant le montant total des cotisations salariales d’assurance vieillesse et de retraite AGIRC-ARRCO dues au titre de l’ensemble de la rémunération, y compris celle afférente aux heures supplémentaires, à cette même rémunération (Q/R n° 15).

Le taux est si nécessaire limité à 11,31 %.

Si on prend l’hypothèse d’un salarié non-cadre dont le brut total, heures supplémentaires majorées comprises, est de 4 329,66 €, avec des cotisations salariales vieillesse et AGIRC-ARRCO de 381,94 € en tranche 1 et de 97,74 € en tranche 2 (soit un total de 479,68 €), le taux de la réduction est de 479,68 € × 100/4 329,66 € = 11,08 %.

On notera que l’administration donne son propre exemple dont il ressort en creux que, pour ce calcul, elle tient compte en AGIRC-ARRCO non seulement des cotisations retraite et des contributions d’équilibre général et technique, mais aussi de la cotisation APEC si le salarié est cadre. Autrement dit, la cotisation APEC est intégrée au calcul de la réduction, étant entendu que le taux maximal de celle-ci reste de 11,31 %.

Exemple de la circulaire : pour une rémunération de 5 285,71 € heures supplémentaires majorées comprises, avec des cotisations salariales vieillesse et AGIRC-ARRCO de 387,34 € en tranche 1 (taux effectif de 11,47 %, ce qui inclut donc l’APEC) et de 196,22 € en tranche 2 (soit taux de 11,28 %, là encore APEC inclus), le taux de la réduction est de [(387,34 € + 196,22 €) × 100]/5 285,71 € = 11,04 %.

Bulletin de paye

Le montant de la réduction est affiché sur une seule ligne, après les rubriques relatives aux cotisations sociales salariales et patronales (QR 19). Pour l’heure, aucun libellé ni aucune présentation ne sont imposés.

La CSG sur les rémunérations exonérées d’impôt étant intégralement non-déductible, il convient, à notre sens, de traiter la CSG/CRDS y afférentes sur une ligne distincte.

Exemple de bulletin de salaire avec heures supplémentaires

Nous vous proposons un exemple de bulletin de salaire. Les données de l’exemple sont les suivantes.

Dans une entreprise de 200 salariés, un salarié non-cadre est rémunéré 2 300 € par mois, auxquels s’ajoutent une prime d’ancienneté mensuelle de 90 € et une prime de sujétion (d’insalubrité) de 100 € par mois. Sur un mois donné, il effectue 8 h 30 min d’heures supplémentaires majorées de 25 %.

Seule la prime d’insalubrité, contrepartie du travail, est prise en compte pour le taux horaire de référence de rémunération des heures supplémentaires. Le taux horaire de référence est donc de : (2 300 € + 100 € / 151,67) = 15,82 €. La rémunération des heures supplémentaires est de : 8,5 h × 19,78 € = 168,13 €.

Le salarie bénéficie de la réduction de cotisations salariales sur les heures supplémentaires au taux de 11,31 %. Le montant correspondant à ces heures est également exonéré d’impôt sur le revenu. La CSG sur heures supp’ est non-déductible en totalité.

Les cotisations patronales maladie et d’allocations familiales sont respectivement calculées aux taux de 7 % et 3,45 %, compte tenu de la rémunération du salarié. Sa rémunération ne donne pas droit à la réduction générale de cotisations patronales.

Désignation
Base
Taux
Montant
Salaire de base
151,67
15,16
2  300,00
Prime d’ancienneté
90,00
Prime travaux insalubres
100,00
Heures supplémentaires à 125 %
8,50
19,78
168,13
Brut total
2 658,13
Cotisations et contributions sociales
Base (€)
Taux salarial
Part salarié (€)
Part employeur (€)
Santé
Sécurité sociale – Maladie Maternité Invalidité Décès
2 658,13
186,07
Complémentaire Santé
85,00
85,00
Accidents du travail – maladies professionnelles
2 658,13
53,16
Retraite
Sécurité sociale plafonnée
2 658,13
6,90 %
183,41
227,27
Sécurité sociale déplafonnée
2 658,13
0,40 %
10,63
50,50
Complémentaire Tranche 1
2 658,13
4,01 %
106,59
159,75
Famille
2 658,13
91,71
Assurance chômage
Chômage
2 658,13
111,64
Autres contributions dues par l’employeur
109,56 (1)
CSG déductible de l’impôt sur le revenu
2 531,43
6,80 %
172,14
CSG/CRDS non déductible de l’impôt sur le revenu
2 531,43
2,90 %
73,41
CSG/CRDS sur heures supplémentaires non déductible de l’impôt sur le revenu
165,19
9,70 %
16,02
Réduction de cotisations salariales (*)
168,13
11,31 %
– 19,02
Total des cotisations et contributions
628,19
1 074,67
colspan= »4″ valign= »top »>

Net à payer avant impôt sur le revenu (2)
2 029,94 (2)
dont évolution de la rémunération liée à la suppression des cotisations chômage et maladie
37,89
Impôt sur le revenu
Base
Taux personnalisé
colspan= »2″ align= »center » valign= »top »>

Montant
Impôt sur le revenu prélevé à la source
2 036,24 (3)
4,00 %
81,45
Net imposable en euros : 2 036,24 (3)
Net payé en euros :
1 948,49 (4)
Allégement de cotisations employeur
207,33 (5)
Total versé par l’employeur
3 732,80
Notes de la rédaction, pour aider à la lecture des totaux (ces notes n’ont pas à apparaître sur le bulletin de paye) :
(*) Réduction de cotisations salariales au titre des heures supplémentaires.
(1) CSA, FNAL, versement de transport, dialogue social, contribution formation, forfait social. Pas de taxe d’apprentissage sur les rémunérations 2019. (2) Net à payer avant PAS. Intitulé et valeur à faire apparaître dans une taille de police de caractères au moins égale à 1,5 fois celle des autres lignes du bulletin de paye. (3) La rémunération des heures supplémentaires est exonérée d’impôt. Elle n’est pas comprise dans ces rubriques. (4) Net à payer après PAS. (5) Montant correspondant aux réductions de taux de 1,8 point sur la cotisation patronale d’allocations familiales et de 6 points sur la cotisation patronale d’assurance maladie.

Instr. DSS/5B 2019-71 du 29 mars 2019 ; http://circulaire.legifrance.gouv.fr/pdf/2019/04/cir_44492.pdf

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